Вопрос: Как определить какое имущество движимое, а какое недвижимое при поступлении основных средств?

Гл. 30 НК РФ не содержит определения понятий «движимое имущество» и «недвижимое имущество».

В ПБУ 6/01 «Учет основных средств» понятия «движимое имущество» и «недвижимое имущество» также не определены.

В силу ст. 130 ГК РФ к недвижимым вещам (недвижимому имуществу, недвижимости) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. Недвижимыми вещами считаются также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество.

К недвижимым вещам относятся жилые и нежилые помещения, а также предназначенные для размещения транспортных средств части зданий или сооружений (машино-места), если границы названных помещений, частей зданий или сооружений описаны в установленном законодательством о государственном кадастровом учете порядке.

Соответственно, вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом.

 

Подборка документов из Систем КонсультантПлюс:

 

ДВИЖИМОЕ И НЕДВИЖИМОЕ ИМУЩЕСТВО В ЦЕЛЯХ ПРИМЕНЕНИЯ

ГЛАВЫ 30 НК РФ

С 2019 года налогом на имущество организаций облагается только недвижимое имущество. И хотя последние несколько лет фактически указанным налогом и облагается только недвижимость, снова на повестку дня выходит вопрос о том, что считать недвижимым имуществом. О действующих нормах налогового и не только законодательства по данному вопросу и сегодняшней позиции ФНС и Минфина и поговорим.

 

Новшества главы 30 НК РФ

С 1 января 2019 года объектом обложения налогом на имущество организаций для российских организаций признается недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. 378, 378.1 и 378.2 НК РФ (ст. 374 НК РФ). Указанные изменения внесены Федеральным законом от 03.08.2018 N 302-ФЗ <1>.

———————————

<1> «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации».

 

Аналогичные изменения внесены для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства.

Одновременно движимое имущество, в том числе машины, оборудование, станки, транспортные средства, техника для производства, хранения и реализации продукции и другое движимое имущество, исключено из объектов обложения налогом на имущество организаций (Письмо Минфина России от 24.08.2018 N 03-01-11/60353). Соответственно, пп. 8 п. 4 ст. 374, п. 3.3 ст. 380, п. 25 ст. 381, п. 2 ст. 381.1 НК РФ признаны утратившими силу.

С 2019 года налоговая база определяется отдельно в отношении каждого объекта недвижимого имущества, а также в отношении имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения согласно Федеральному закону от 31.03.1999 N 69-ФЗ <2> (п. 1 ст. 376 НК РФ).

———————————

<2> «О газоснабжении в Российской Федерации».

 

Также с 2019 года налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту нахождения объектов недвижимого имущества и (или) по месту нахождения имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения, если иное не предусмотрено п. 1 ст. 386 НК РФ, налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию (п. 1 ст. 386 НК РФ).

Указанные нововведения приняты в целях создания стимулов для ускоренного внедрения и развития технологий отечественной промышленности, обновления активной части основных фондов организаций.

 

О понятии «недвижимое имущество» для целей гл. 30 НК РФ

Как было сказано выше, объектом обложения налогом на имущество организаций для российских организаций признается недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

При этом гл. 30 НК РФ не содержит определения понятий «движимое имущество» и «недвижимое имущество».

В ПБУ 6/01 «Учет основных средств» понятия «движимое имущество» и «недвижимое имущество» также не определены.

Согласно п. 6 ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, которым признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющий собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов — это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

При этом определено, что в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно различаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект (Письмо Минфина России от 24.08.2017 N 03-05-05-01/54266).

С отсутствием определений понятий «движимое имущество» и «недвижимое имущество» в налоговом и бухгалтерском законодательстве согласны представители как Минфина, так и ФНС (Письма Минфина России от 04.07.2017 N 03-05-05-01/42244, ФНС России от 23.04.2018 N БС-4-21/7770). Соответственно, обратимся к другим нормам действующего законодательства.

В силу ст. 130 ГК РФ к недвижимым вещам (недвижимому имуществу, недвижимости) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. Недвижимыми вещами считаются также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество.

К недвижимым вещам относятся жилые и нежилые помещения, а также предназначенные для размещения транспортных средств части зданий или сооружений (машино-места), если границы названных помещений, частей зданий или сооружений описаны в установленном законодательством о государственном кадастровом учете порядке.

Соответственно, вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом. Регистрации прав на движимые вещи не требуется, кроме случаев, указанных в законе.

При этом право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней (ст. 131 ГК РФ).

Другие законы. Остановимся подробнее на норме о том, что законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество. О каких законах идет речь?

В частности, согласно ст. 15 ЖК РФ к недвижимости относятся все виды жилых помещений (жилой, в том числе многоквартирный, дом и его часть, квартира и ее часть, комната).

В соответствии с Федеральным законом от 13.07.2015 N 218-ФЗ <3> объектами, регистрируемыми в Едином государственном реестре недвижимости (ЕГРН), являются жилые строения (пп. 9 п. 5 ст. 8).

———————————

<3> «О государственной регистрации недвижимости».

 

В Приложении к Федеральному закону от 10.01.2003 N 19-ФЗ <4> к недвижимости отнесены дачи и гаражи.

———————————

<4> «О выборах Президента Российской Федерации».

 

Поскольку иное не предусмотрено нормативными правовыми актами, при определении понятий «здание», «сооружение», «помещение» целесообразно учитывать соответствующие нормы Федерального закона от 30.12.2009 N 384-ФЗ <5>, а при определении понятия «объект незавершенного строительства» — разъяснения в п. 38 Постановления Пленума ВС РФ от 23.06.2015 N 25 <6>.

———————————

<5> «Технический регламент о безопасности зданий и сооружений».

<6> «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации».

 

В Письме ФНС России от 08.08.2018 N ПА-4-21/15394@ приведены Федеральные законы, касающиеся администрирования налогообложения имущества:

— от 03.08.2018 N 283-ФЗ <7>Закон направлен на совершенствование правового регулирования в сфере государственной регистрации транспортных средств, также предусматривает создание государственного реестра транспортных средств;

— от 03.08.2018 N 296-ФЗ <8>Закон регулирует отношения, возникающие из торгового мореплавания, и учреждает создание Российского открытого реестра судов;

— от 03.08.2018 N 340-ФЗ <9>Законом определяются понятия «объект индивидуального жилищного строительства», «жилой дом», «индивидуальный жилой дом», а также устанавливаются единые требования к строительству объектов индивидуального жилищного строительства (жилых домов). Законом уточняется порядок кадастрового учета и государственной регистрации прав на вышеперечисленные объекты недвижимости, а также Законом регулируются отношения в сфере сноса объектов капитального строительства и в сфере строительного надзора, включая перечень объектов, проектная документация которых подлежит экспертизе в обязательном порядке;

— от 03.08.2018 N 342-ФЗ <10>Законом вводится понятие «некапитальные строения, сооружения», также предусматривается создание классификатора объектов капитального строительства по их назначению и функционально-технологическим особенностям. Кроме того, расширяется состав информации, включаемой в государственную информационную систему обеспечения градостроительной деятельности.

———————————

<7> «О государственной регистрации транспортных средств в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

<8> «О внесении изменений в Кодекс торгового мореплавания Российской Федерации в части создания Российского открытого реестра судов в связи с принятием Федерального закона «О международных компаниях» и Федерального закона «О специальных административных районах на территориях Калининградской области и Приморского края».

<9> «О внесении изменений в Градостроительный кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».

<10> «О внесении изменений в Градостроительный кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».

 

Регистрация права собственности. Что касается регистрации права собственности на недвижимость, в соответствии со ст. 131 ГК РФ и Федеральным законом от 13.07.2015 N 218-ФЗ вещные права на объекты недвижимости подлежат государственной регистрации в ЕГРН. Является ли государственная регистрация прав на недвижимость обязательным условием признания имущества объектом недвижимости? Оказывается, нет. Разъяснения по этому вопросу были даны в Определении ВС РФ от 07.04.2016 по делу N 310-ЭС15-16638. Логика рассуждений следующая.

Вещь является недвижимой либо в силу своих природных свойств (абз. 1 п. 1 ст. 130 ГК РФ), либо в силу прямого указания закона на то, что такой объект подчинен режиму недвижимых вещей (абз. 2 п. 1 ст. 130 ГК РФ).

По смыслу ст. 131 ГК РФ закон в целях обеспечения стабильности гражданского оборота устанавливает необходимость государственной регистрации права собственности и других вещных прав на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение. Причем по общему правилу государственная регистрация права на вещь не является обязательным условием для признания ее объектом недвижимости (п. 1 ст. 130 ГК РФ).

Таким образом, при разрешении вопроса о признании вещи недвижимостью независимо от осуществления государственной регистрации права собственности на нее следует устанавливать наличие у нее признаков, способных относить ее в силу природных свойств или на основании закона к недвижимым объектам.

Данный вывод содержится также в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 30.09.2015 N 303-ЭС15-5520.

К сведению. В целях администрирования налога на имущество организаций в отношении ликвидированных в связи со сносом объектов недвижимости, налоговая база в отношении которых определялась в соответствии с п. 2 ст. 375 НК РФ, ФНС рекомендует руководствоваться выводом, сделанным в Определении ВС РФ от 20.09.2018 N 305-КГ18-9064 по делу N А40-154449/2017 (Письмо ФНС России от 24.09.2018 N БС-4-21/18577). Согласно указанному документу законодательство о налогах и сборах связывает обязанность по исчислению и уплате налога на имущество организаций с наличием у налогоплательщика реально существующих объектов недвижимости, признаваемых объектами основных средств.

Таким образом, предусмотренные ГК РФ основания для определения вида объектов имущества устанавливаются в каждом случае в соответствии с вышеперечисленными правовыми нормами об условиях (критериях) для признания вещи движимым или недвижимым имуществом.

 

Критерии разграничения видов имущества

 

В Письме ФНС России от 01.10.2018 N БС-4-21/19038@ дается план действий по отнесению конкретного имущества к объекту недвижимого имущества.

Для выявления оснований отнесения объекта имущества к недвижимости целесообразно исследовать:

— наличие записи об объекте в ЕГРН;

— при отсутствии сведений в ЕГРН — наличие оснований, подтверждающих прочную связь объекта с землей и невозможность перемещения объекта без несоразмерного ущерба его назначению, например для объектов капитального строительства — наличие документов технического учета или технической инвентаризации, разрешений на строительство и (или) на ввод объекта в эксплуатацию (при их необходимости), проектной документации, заключения экспертизы или иных документов, в которых содержатся сведения о соответствующих характеристиках объектов, и т.п.

При этом нужно учитывать вывод, сделанный в Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.09.2013 N 1160/13 по делу N А76-1598/2012: по смыслу гражданского законодательства право собственности (право хозяйственного ведения и оперативного управления) может быть зарегистрировано в ЕГРП лишь в отношении тех вещей, которые, обладая признаками недвижимости, способны выступать в гражданском обороте в качестве отдельных объектов гражданских прав. Поясним сказанное.

В этом деле рассматривался вопрос об отказе Росреестром в государственной регистрации права собственности РФ в отношении находящегося на земельном участке ограждения как объекта недвижимости вспомогательного назначения.

Суды низших инстанций пришли к выводу, что ограждение является объектом капитального строительства вспомогательного назначения, что предполагает его отнесение к категории недвижимого имущества.

Но Президиум ВАС отметил, что термин «объект капитального строительства» является специальным понятием градостроительного законодательства, поэтому он не может подменять собой правовую категорию «объект недвижимого имущества», имеющую иную отраслевую принадлежность, объем и содержание.

Поскольку требование о государственной регистрации прав установлено лишь в отношении недвижимости как категории гражданского права, вывод о необходимости распространения в отношении того или иного объекта капитального строительства соответствующего правового режима может быть сделан в каждом конкретном случае только с учетом критериев, установленных нормами ГК РФ.

В имеющемся в материалах дела техническом заключении указано, что ограждение является объектом благоустройства, устроено из профнастила по бетонному фундаменту на естественном основании. Функциональное назначение ограждения позволяет квалифицировать его как строение вспомогательного использования.

Из установленных судами обстоятельств следует, что ограждение находится на земельном участке, предоставленном организации на праве постоянного (бессрочного) пользования. Данное сооружение необходимо для определения границ этого земельного участка, создания пропускного режима и предотвращения несанкционированного доступа посторонних лиц к комплексу зданий.

Так как ограждение не имеет самостоятельного хозяйственного назначения, не является отдельным объектом гражданского оборота, выполняя лишь обслуживающую функцию по отношению к соответствующему земельному участку и находящимся на нем зданиям, выводы судов о необходимости государственной регистрации права собственности на него не могут быть признаны обоснованными.

В связи с отсутствием у ограждения качеств самостоятельного объекта недвижимости право собственности на него не подлежит регистрации независимо от его физических характеристик и наличия отдельных элементов, обеспечивающих прочную связь этого сооружения с соответствующим земельным участком.

При отсутствии записей об объекте имущества в ЕГРН налоговики рекомендуют определять основания для применения норм гл. 30 НК РФ, зависящих от вида объекта имущества (движимое или недвижимое), исходя из вышеперечисленных нормативных правовых актов и сложившейся судебной практики.

Данный подход доведен до сотрудников налоговых органов, осуществляющих администрирование налогообложения имущества организаций.

 

* * *

С 1 января 2019 года в новой редакции будет действовать ст. 374 НК РФ: объектом обложения налогом на имущество организаций для российских организаций признается недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Понятия «движимое имущество» и «недвижимое имущество» не определены ни в гл. 30 НК РФ, ни в ПБУ 6/01, в связи с чем при отнесении имущества к недвижимому нужно руководствоваться другими нормами действующего законодательства.

Государственная регистрация прав на недвижимость не является обязательным условием признания имущества объектом недвижимости. При отсутствии сведений об объекте в ЕГРН целесообразно исследовать такие факторы, как наличие оснований, подтверждающих прочную связь объекта с землей, и невозможность перемещения объекта без несоразмерного ущерба его назначению, например для объектов капитального строительства — наличие документов технического учета или технической инвентаризации, разрешений на строительство и (или) на ввод объекта в эксплуатацию (при их необходимости), проектной документации, заключения экспертизы или иных документов, в которых содержатся сведения о соответствующих характеристиках объектов, и т.п.

 

С.П. Данченко

Эксперт журнала «Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения»

Подписано в печать 09.11.2018


Статья: Движимое и недвижимое имущество в целях применения главы 30 НК РФ (Данченко С.П.) («Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения», 2018, N 11) {КонсультантПлюс}

 

Ответ подготовил эксперт Систем  КонсультантПлюс  Трясцына Оксана Вадимовна

Ответ актуален на 25.12.2018 г.