Бухгалтер, документы

Вопрос: Как отразить добровольное пожертвование (благотворительную помощь) от коммерческой организации в в бюджетном образовательном учреждении?

 

Сообщаю Вам следующее:

Пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях (ст. 582 ГК РФ). В качестве пожертвований могут выступать как денежные средства, так и иные объекты имущества. С 01.01.2019 доходы в виде пожертвований отражаются в бухгалтерском учете по-новому. Об этом и не только расскажем в статье.

 

Характерной чертой пожертвований является их безвозмездность. На принятие пожертвования не требуется чьего-либо разрешения или согласия.

При пожертвовании имущества юридическим лицам жертвователь вправе установить условие об использовании такого имущества по определенному назначению. В этом случае организация, принимающая пожертвование, должна вести обособленный учет всех операций по использованию пожертвованного имущества. Стоит отметить, что если использование имущества в соответствии с указанным жертвователем назначением невозможно (к примеру, вследствие изменившихся обстоятельств), то оно может быть использовано по другому назначению лишь с согласия жертвователя, а в случае смерти, ликвидации жертвователя — по решению суда (п. 3, 4 ст. 582 ГК РФ).

Использование пожертвованного имущества не в соответствии с обозначенным жертвователем назначением или изменение этого назначения с нарушением вышеприведенных правил дает право жертвователю, его наследникам или иному правопреемнику требовать отмены пожертвования (п. 3, 4 ст. 582 ГК РФ).

 

Договорные отношения

 

При принятии пожертвования зачастую возникает вопрос: надо ли такие операции оформлять договором? Поскольку пожертвование — частный случай дарения, ГК РФ обязывает оформлять указанные операции письменно, если одновременно выполняется два условия:

1) даритель является юридическим лицом;

2) стоимость дара превышает 3 000 руб.

Исходя из этого, если стоимость дара больше 3 000 руб., передача пожертвования учреждению спорта должна быть оформлена письменно.

Кроме того, целесообразно оформлять письменный договор и в том случае, когда жертвователь установил условие об использовании пожертвованного имущества по определенному назначению. Наиболее простым способом зафиксировать такое назначение является его указание в договоре, подписанном обеими сторонами.

Во всех остальных случаях сделка по передаче пожертвования может быть совершена устно.

 

Обратите внимание! Возможность устной передачи пожертвований не распространяется на недвижимое имущество. При дарении недвижимости письменный договор оформляется в обязательном порядке, поскольку такой договор подлежит государственной регистрации (п. 3 ст. 574 ГК РФ).

 

Кроме того, важно отметить, что наличие письменного договора при принятии пожертвования (даже в тех случаях, когда его оформление необязательно) поможет правильно квалифицировать такие поступления в целях налогового учета и избежать претензий со стороны налоговых органов.

 

КОСГУ для учета пожертвований

 

С 2019 года для отражения доходов в виде пожертвований применяются новые статьи КОСГУ:

1) в части денежных поступлений:

статья 160 «Безвозмездные денежные поступления капитального характера» — согласно п. 7 Порядка N 209н <1> на данную статью относятся денежные пожертвования, которые направляются на приобретение (создание) основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов;

статья 150 «Безвозмездные денежные поступления текущего характера» — денежные пожертвования на иные цели;

2) в части неденежных поступлений — статья 190 «Безвозмездные неденежные поступления в сектор государственного управления», которая также детализирована на поступления текущего и капитального характера.

———————————

<1> Порядок применения классификации операций сектора государственного управления, утв. Приказом Минфина РФ от 29.11.2017 N 209н.

 

При применении перечисленных статей необходимо также учитывать категории жертвователей: организации госсектора, прочие организации, физические лица, нерезиденты и т.д. Для них предусмотрены разные подстатьи. К примеру, при поступлении от физических лиц (резидентов РФ) денежных пожертвований на приобретение основных средств используется подстатья 165 «Поступления капитального характера от иных резидентов (за исключением сектора государственного управления и организаций государственного сектора)», при поступлении имущества в виде оборудования — подстатья 197 «Безвозмездные неденежные поступления капитального характера от физических лиц» КОСГУ. При аналогичных поступлениях от коммерческих организаций используются подстатьи 165 и 196 («Безвозмездные неденежные поступления капитального характера от организаций (за исключением сектора государственного управления и организаций государственного сектора)») КОСГУ соответственно.

 

Для справки. Напомним, до 2019 года пожертвования отражались по статье 180 «Прочие доходы» (подстатья 189 «Иные доходы») КОСГУ.

 

Бухгалтерский (бюджетный) учет

 

В бухгалтерском учете бюджетных (автономных) учреждений операции, связанные с поступлением пожертвования, отражаются в рамках приносящей доход деятельности — по коду вида финансового обеспечения (КВФО) 2. При этом денежные средства, поступившие в виде пожертвования, расходуются бюджетными (автономными) учреждениями самостоятельно.

У казенных учреждений источником обеспечения всех расходов являются средства соответствующих бюджетов, поэтому операции по поступлению денежных пожертвований отражаются по КВФО 1 «Бюджетная деятельность». Как правило, пожертвования денежных средств в пользу таких учреждений перечисляются в бюджет жертвователями. Казенные учреждения не вправе самостоятельно распоряжаться указанными средствами (расходовать их). Вместе с тем стоит отметить, что суммы пожертвований, зачисленные в бюджет, впоследствии могут быть доведены казенным учреждениям в виде дополнительных лимитов бюджетных обязательств для осуществления целевых расходов (Письмо Минфина РФ от 17.05.2011 N 02-03-09/2016).

С учетом новых статей (подстатей) КОСГУ для отражения доходов в виде пожертвования применяются и новые аналитические счета. Рассмотрим обновленные корреспонденции счетов по поступлению пожертвований.

 

Содержание операции Бюджетные (автономные) учреждения Казенные учреждения
Дебет Кредит Дебет Кредит
Денежные пожертвования
Начислены доходы по договору пожертвования, предусматривающему условия о целевом расходовании средств 2 205 50 000

2 205 60 000

2 401 40 150

2 401 40 160

1 205 50 000 1 401 10 150

1 401 40 150

Начислены доходы при принятии пожертвования без условий по их использованию 2 205 50 000

2 205 60 000

2 401 10 150

2 401 10 160

Поступили денежные пожертвования учреждению 2 201 34 510

2 201 11 510

2 201 27 510

2 205 50 000

2 205 60 000

Зачислены суммы пожертвований в бюджет:        
отражаются администратором доходов бюджета, осуществляющим полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет 1 210 02 150 1 205 50 000
отражаются администратором доходов бюджета, осуществляющим отдельные полномочия по начислению и учету платежей в бюджет (на основании извещения (ф. 0504805)) 1 304 04 150 1 303 05 730
1 303 05 830 1 205 50 000
Списаны в доход текущего года суммы пожертвований при представлении жертвователю отчета о достижении целевых показателей 2 401 40 150

2 401 40 160

2 401 10 150

2 401 10 160

1 401 40 150 1 401 10 150
Неденежные пожертвования
Приняты к учету объекты имущества (объекты нефинансовых активов), полученные в виде пожертвования, на основании договора, акта приема-передачи (акта дарения), подтверждающих безвозмездность передачи жертвователем имущества и факт получения объектов 2 100 00 000 2 401 10 190

2 401 40 190

2 100 00 000 <*> 2 401 10 190 <*>

 

———————————

<*> Для казенных учреждений данная проводка применяется в части отражения безвозмездно полученного имущества. По нашему мнению, ее можно использовать и для отражения имущества, принятого в виде пожертвования.

 

Пример. Коммерческая фирма по договору пожертвования перечислила спортивной школе (бюджетному учреждению) на лицевой счет денежные средства в размере 100 000 руб. на ремонт спортивного зала. Согласно условиям договора школа обязана отчитаться в целевом использовании указанных средств. Кроме того, по этому же договору фирма безвозмездно передала спортивные тренажеры на сумму 50 000 руб. (иное движимое имущество).

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

 

Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
Начислены доходы в виде денежного пожертвования на основании заключенного договора 2 205 55 564 2 401 40 155 100 000
Поступили на лицевой счет школы денежные средства в виде пожертвования 2 201 11 510 2 205 55 664 100 000
Забалансовый счет 17 (подстатья 155 КОСГУ)
Отражены доходы текущего периода на основании отчета о целевом использовании средств пожертвования, предоставленного жертвователю 2 401 40 155 2 401 10 155 100 000
Приняты к учету спортивные тренажеры, поступившие в виде пожертвования 2 101 34 310 2 401 10 196 50 000

 

При принятии к учету пожертвованных объектов нефинансовых активов, стоимость которых не указана в договоре пожертвования, определяется их текущая оценочная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, признаваемая справедливой стоимостью названного объекта, увеличенная на стоимость услуг, связанных с их доставкой, регистрацией и приведением их в состояние, пригодное для использования. Порядок определения такой стоимости установлен п. 25 Инструкции N 157н <2>.

———————————

<2> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

 

Определение текущей оценочной стоимости нефинансового актива осуществляется методом рыночных цен на основании данных о сделках с аналогичным или схожим активом, совершенных без отсрочки платежа, и определяется в сумме денежных средств, необходимых при продаже (приобретении) указанных активов на дату принятия к учету.

Определение текущей оценочной стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нефинансового актива производится на основе цены, действующей на дату принятия к учету (оприходования) имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества. Сведения о действующей цене должны быть подтверждены документально, а в случаях невозможности документального подтверждения — экспертным путем.

При определении текущей оценочной стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нефинансового актива комиссией по поступлению и выбытию активов, созданной в учреждении на постоянной основе, используются:

— данные о ценах на аналогичные материальные ценности, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей;

— сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, а также в средствах массовой информации и специальной литературе;

— экспертные заключения (в том числе экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов) о стоимости отдельных (аналогичных) объектов нефинансовых активов.

В случае если данные о ценах на аналогичные либо схожие материальные ценности по каким-либо причинам недоступны, в целях обеспечения непрерывного ведения бухгалтерского учета и полноты отражения в бухгалтерском учете свершившихся фактов хозяйственной деятельности текущая оценочная стоимость признается в условной оценке, равной 1 руб. При этом указанные материальные ценности, соответствующие критериям признания активов, отражаются учреждением на балансовых счетах в условной оценке «один объект — один рубль».

После получения данных о ценах на аналогичные либо схожие материальные ценности по объекту нефинансового актива (материальной ценности), отраженные на дату признания в условной оценке, комиссией учреждения осуществляется пересмотр балансовой (справедливой) стоимости такого объекта.

 

Налоговый учет

 

В соответствии с п. 2 ст. 251 НК РФ при определении базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики — получатели названных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в частности, пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством РФ (пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ).

Из вышеприведенных норм законодательства следует, что для целей исчисления налога на прибыль организаций поступившие пожертвования вправе не учитывать только некоммерческие организации при условии, что такие пожертвования получены и использованы на общеполезные цели, совпадающие с уставными целями некоммерческой организации (Письма Минфина РФ от 30.10.2018 N 03-03-06/3/77988, от 12.10.2018 N 03-03-06/3/73409).

В соответствии с пп. 8 п. 3 ст. 50, ст. 123.22 ГК РФ, ст. 9.1 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» одними из форм некоммерческих организаций являются государственные (муниципальные) учреждения — бюджетные, автономные и казенные учреждения.

Таким образом, в случае получения учреждением доходов в виде пожертвования, признаваемого таковым в соответствии с ГК РФ, названные доходы не учитываются при формировании базы по налогу на прибыль организаций при соблюдении условий, установленных ст. 251 НК РФ, то есть такое пожертвование должно быть использовано по целевому назначению, а налогоплательщик — получатель пожертвования обязан вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений (Письма Минфина РФ от 30.10.2018 N 03-03-06/3/77988, 03-03-06/3/73409).

Пожертвования, полученные на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности и использованные не по целевому назначению, включаются в состав внереализационных доходов и облагаются налогом на прибыль в общеустановленном порядке на основании п. 14 ст. 250 НК РФ.

Кроме того, согласно указанному пункту налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках целевых поступлений (то есть пожертвования), по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств в составе налоговой декларации (в составе налоговой декларации заполняется лист 07 «Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования» (далее — отчет)). Суммы пожертвования указываются в отчете под кодом 140. При этом пожертвованные основные средства, нематериальные активы и другое имущество отражаются в отчете по рыночной стоимости.

 

* * *

 

Учреждения спорта имеют право получать пожертвования в виде как денежных средств, так и иного имущества. Принятие пожертвований, по нашему мнению, целесообразно оформлять письменным договором даже в тех случаях, когда законодательством данная обязанность не установлена (например, при пожертвовании движимого имущества стоимостью менее 3 000 руб.). Такой договор необходим при квалификации проверяющими полученного имущества как пожертвования, а также при закреплении условий его использования, установленных жертвователем. Кроме того, наличие договора позволит избежать претензий со стороны налоговых органов.

Для отражения доходов в виде пожертвований с 2019 года применяются новые статьи КОСГУ: 150, 160, 190 (вместо статьи 180). Названные статьи используются в разрезе видов поступлений (текущие и капитальные), а также источников поступлений (организации госсектора, иные организации, физические лица и т.д.).

С учетом новых кодов КОСГУ скорректирован и порядок отражения указанных доходов на аналитических бухгалтерских счетах.

В целях исчисления налога на прибыль учреждения имеют право не учитывать пожертвования на основании пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ при соблюдении следующих условий:

— имущество поступает безвозмездно;

— пожертвования используются на содержание и ведение уставной деятельности учреждения, то есть на предусмотренные в уставе цели и задачи, направленные на достижение общественных благ;

— пожертвование израсходовано по целевому назначению;

— налогоплательщик — получатель пожертвования ведет раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений. Статья: Пожертвования учреждению спорта (Ларцева Л.) («Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение», 2019, N 4) {КонсультантПлюс}

 

Рекомендую ознакомиться со следующими материалами СПС КонсультантПлюс по Вашему вопросу:

Статья: Договор дарения с участием юридических лиц (Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2019) {КонсультантПлюс}

 

 Ответ подготовил Консультант Регионального информационного центра сети КонсультантПлюс

 Шаровская Ирина Егоровна

Ответ актуален на 13.11.2019 г.